اگر چه قانون مالیات­های مستقیم به صراحت عنوان جرم یا بزه مالیاتی را برای اقدامات خلاف قانون بکار نبرده است لیکن، به برخی از مصادیق جرم و مجازات­های آن اشاره نموده است که ما در این بخش ابتدا به این موارد می­پردازیم و پس از آن به سایر تخلفات که در قانون عنوان بزه پیدا نکرده است و برای آن­ها نیز به جای مجازات کیفری، از جریمه مالی استفاده شده است، خواهیم پرداخت.

(( اینجا فقط تکه ای از متن درج شده است. برای خرید متن کامل فایل پایان نامه با فرمت ورد می توانید به سایت feko.ir مراجعه نمایید و کلمه کلیدی مورد نظرتان را جستجو نمایید. ))

کلیه اقدامات متقلبانه و عامدانه­ای که منجر به گریز یا فرار مالیاتی می­شوند در زمره اقدمات بزه­کارانه قرار می­گیرند. این اقدامات از جمله جرایمی هستند که علاوه بر بر هم زدن نظم و امنیت جامعه، خسارت‌هایی از نوع مادی را بر قربانیان بیشماری که همانا هویت­های جمعی هستند وارد می‌کنند، این بدان معناست که هنگام ارتکاب این اقدامات توسط مؤدیان یا بزه­کاران مالیاتی، حقوق اشخاص و افراد زیادی تضییع می­ شود.
اگر چه میزان خسارات وارده به هر یک از هویت­های جمعی، عمدتاً ناچیز است لیکن از حیث گستردگی، سطح وسیعی از اشخاص جامعه را پوشش می­دهد. علاوه بر تقسیم اثر بزه میان تمام اشخاص جامعه که تشکیل دهنده هویت­های جمعی هستند، میزان احساس این جرم توسط اشخاص به عوامل مختلفی همچون وابستگی بودجه کشور به درآمدهای مالیاتی بستگی دارد. با این وجود چنین بزه­ای، به واسطه تعدی و تجاوز به حقوق مالکیت اشخاص و ارزش­های اقتصادی جامعه در زمره بزه مالیاتی قرار می­گیرد.
بر این اساس ما نمی­توانیم چنین تخلفاتی را که حقوق اشخاص فراوانی را تضییع می­نماید، در زمره بزه و جرم مالیاتی و مجازات­های پیش ­بینی شده را مجازات­های کیفری بدانیم. همانطور که مطابق قانون مجازات راجع به انتقال مال غیر مصوب ۵/۱/۱۳۰۸، “فروش مال غیر” بواسطه تعدی به ارزش­های جامعه و نیز تجاوز به حقوق مالکیت اشخاص، به عنوان جرم در نظر گرفته شده است، لازم است تا عدم رعایت حقوق جامعه از طریق اقدامات مزورانه و متقلبانه در حوزه مالیاتی که از روی علم و عمد صورت می­گیرد مشمول ضمانت اجراهای کیفری قرار گرفته و چنین اقداماتی به عنوان جرم و بزه شناخته شوند.
آن­چه که مسلم است برخی از اقدامات مؤدیان مالیاتی را می­توان در زمره جرائم مالیاتی بیان کرد. از منظر قانونی نیز تبصره ماده (۳۶) قانون مجازات اسلامی مصوب ۱۳۹۲، جرائم مالیاتی را مورد شناسایی قرار داده است لیکن به مصادیق آن اشاره­ای نکرده است.
در نظام حقوق کیفری مالیاتی، یکی از دلایلی که وضع مجازات­های کیفری از نوع مالی را توجیه می­ کند، وجود بزه­کاران مالیاتی از نوع اشخاص حقوقی است که علی­الاصول به واسطه نوع شخصیت حقوقی آن­ها، اعمال مجازات­های کیفری از نوع سلب آزادی از طریق حبس و زندان وجود ندارد.

بند اول: جرایم مالیاتی

در این بند به آن دسته از اقدامات مؤدیان خواهیم پرداخت که در زمره اقدامات مجرمانه قرار می­گیرند. علاوه بر این­ها، در قانون برخی از جرایم مالیاتی وجود دارد که مجازات آن­ها از نوع مجازات­های غیر کیفری می­باشد که ما در این بند مواردی را که دارای چنین مشخصه­ای باشند را نیز مورد شناسایی قرار خواهیم داد.
آن­چه مسلم است رویکرد قانون­گذار مالیاتی در جرم­انگاری اقدامات خلاف قانون مؤدیان، منفی است. این رویکرد نیاز به اصلاح دارد چرا که لزوم به کارگیری و وضع مجازات­های سنگین­تر در خصوص اقدامات مؤدیان محتاج شناسایی این اقدامات به عنوان جرایم مالیاتی است. این موضوع از آن­جا ناشی می­ شود که کاهش وابستگی بودجه کشور به درآمدهای نفتی و از طرف دیگر افزایش میزان سهم مالیات­ها در درآمدهای ملی، از جمله سیاست­هایی است که در قوانین برنامه ­های پنج­ساله توسعه اقتصادی، اجتماعی و فرهنگی، مورد توجه قرار گرفته است. از این رو لازم است تا با وضع مقررات کیفری مناسب گامی در جهت تمکین تمامی مؤدیان و تضمین حقوق اقشار جامعه در راستای نیل به عدالت مالیاتی برداشته شود.

الف: عدم انجام تکالیف یا وظایف مالیاتی قانونی از سوی دفاتر اسناد رسمی

صاحبان دفاتر اسناد رسمی، بواسطه انجام یا ترک برخی تکالیف مالیاتی خود مشمول مجازات نقدی و کیفری خواهند بود. در این خصوص مطابق ماده (۲۰۰) قانون،^[۴۷۱] عدم انجام تکالیف یا وظایف مالیاتی قانونی از سوی دفاتر اسناد رسمی موجب مسئولیت تضامنی سردفتر با مؤدی در پرداخت مالیات متعلقه و جریمه­ای معادل (۲۰%) درصد مالیات متعلقه و در صورت تکرار مشمول مجازات مقرر در تبصره ‌(۲) ماده (۱۹۹) این قانون قرار خواهند گرفت.
به موجب قانون مالیات­های مستقیم، مقررات مالیاتی متعددی برای دفاتر اسناد رسمی وضع شده که دربردارنده تکالیف و وظایف مالیاتی آن­ها می­باشد. یکی از تکالیف این دفاتر در خصوص مالیات بر ارث است که در تبصره (۳) ماده (۳۸) قانون،^[۴۷۲] بیان شده است. این تبصره دفاتر اسناد رسمی را موظف نموده تا قبل از رؤیت گواهی‌نامه اداره امور مالیاتی مبنی بر این که وصیت‌نامه مذکور از طرف وصی یا وراث به اداره امور مالیاتی صلاحیت‌دار تسلیم شده است، به مفاد وصیت­نامه ترتیب اثر ندهند.
هانطور که پیش­تر ذکر شد سیاست کیفری صحیح و عادلانه، همواره به دنبال آن است تا با وضع مقررات دقیق راه هرگونه سوء استفاده و فرار و گریز مالیاتی را ببندد. به نظر می­رسد قانون­گذار با درنظر داشتن امکان فرار و گریز مالیاتی از سوی وراث متوفی، رؤیت چنین گواهی­نامه­ای را جزو تکالیف دفاتر اسناد رسمی برشمرده که مستلزم درخواست آن از وراث است. با پیش ­بینی این راهکار وراث از هرگونه تصرف قبل از تصفیه حساب مالیات مربوط عاجز خواهند بود که این موضوع از آن­جا که در راستای حمایت حقوق هویت­های جمعی است، می ­تواند یکی از مؤثرترین ضمانت اجراهای عدالت در نظام کیفری مالیاتی به شمار رود.
چنانچه از منطوق ماده مزبور روشن است، قانون برای چنین اشتباه یا تخلفی در صورت تکرار آن، مجازات کیفری آن­هم از نوع مجازات سالب آزادی قرار داده است که نشانگر شناسایی این ترک فعل به عنوان جرم مالیاتی است. اگر چه عدم درخواست یا دریافت گواهی­های مالیاتی مبنی بر رؤیت وصیت­نامه توسط سازمان مالیاتی می ­تواند از روی قصور یا تقصیر دفاتر مزبور محقق شده باشد لیکن تکرار این اقدام، در فرض تقصیر در نظر گرفته خواهد شد. به تعبیری عدم انجام این فعل هم می ­تواند دارای عنصر مادی و معنوی باشد و هم نباشد.
عنصر مادی این ترک فعل، عدم دریافت گواهی مالیاتی در فرض تکرار فعلی می­باشد که آن فعل می ­تواند تضمینی برای سازمان مالیاتی در جهت تمکین مؤدیان مالیات بر ارث باشد. عنصر معنوی نیز مستنبط از واژه تکرار فعل، کاشف از قصد و اراده مجرمانه دفاتر می­باشد. بنابراین ترک فعلی که مکرراً صورت پذیرفته با دارا بودن عنصر مادی و معنوی که همان قصد و نیت است، می ­تواند به عنوان فعل مجرمانه مشمول مجازات کیفری قرار گیرد.
چنانچه مشاهده می­ شود، شرط تحقق جرم و اراده قانون­گذار جهت شناسایی این ترک فعل به عنوان جرم، تکرار آن است. به عبارتی جرم­انگاری این ترک فعل در فرض تکرار آن خواهد بود که این تکرار به منزله وجود قصد و نیت و اقدام از روی عمد و آگاهی تعبیر شده است.
از نظر این ماده، تکرار دو بار فعل یا ترک فعل توسط صاحبان اسناد رسمی، برای انتساب عنوان مجرمانه کفایت می­ کند. به نظر می­رسد به دلیل مشخص نبودن عنصر مادی و معنوی جرم و قابل تشخیص نبودن تقصیر اشخاص و نیز عمد و آگاهی به ماهیت عملشان، پیش ­بینی چنین راهکار و مکانیزمی که تکرار فعل را به منزله وجود قصد و نیت و از روی علم و عمد دانسته است از یک طرف به تضمین حقوق هویت­های جمعی پرداخته و از طرف دیگر از تضییع حقوق مؤدیان بی­گناه جلوگیری می­نماید.
توضیحات فوق در خصوص سایر تکالیف دفاتر اسناد رسمی نیز قابل تعمیم است. این دفاتر به موجب تبصره (۲) ماده (۱۴۳)^[۴۷۳]، مکلف شده ­اند تا در موقع ثبت تغییرات یا تنظیم سند انتقال سهام و سهم‌الشرکه و حق تقدم سهام و سهم‌الشرکه شرکاء در سایر شرکت­ها، حسب مورد گواهی پرداخت مالیات را اخذ و ضمیمه پرونده مربوط به ثبت یا انتقال کنند. همانطور که مبرهن است اخذ گواهی پرداخت مالیات از اشخاص، تضمینی برای سازمان مالیاتی است تا از پرداخت مالیات معاملات و نقل و انتقالاتی که انجام شده است، اطمینان حاصل نماید و از این طریق، یکی از عمده­ترین راه­های فرار مالیاتی را بر مؤدیان سد نماید.
همچنین بنابر مندرجات ماده (۱۸۵)^[۴۷۴] و (۱۸۷)^[۴۷۵] قانون، صاحبان دفاتر اسناد رسمی مکلف به تسلیم فهرست خلاصه معاملات هر ماه تا پایان ماه بعد، به اداره امور مالیاتی شده ­اند. در خصوص ثبت، اقاله یا فسخ سند معامله مکلف­اند تا اطلاعات مربوط به این معامله را به سازمان مزبور تحویل و صرفاً پس از کسب گواهی انجام معامله اقدام به ثبت یا اقاله یا فسخ سند معامله، نمایند.
شرایط مندرج در دو ماده فوق، همانند آن­چه در مورد سایر تکالیف و وظایف صاحبان دفاتر اسناد رسمی اعم از فعل یا ترک فعل گفته شد می­باشد. بنابراین عنصر مادی و معنوی جرم در فرضی محقق می­ شود که فعل یا ترک فعل مزبور بیش از یک­بار صورت گرفته باشد.
متخلف در صورت تکرار عدم انجام تکالیف یا وظایف مالیاتی، مورد مجازات کیفری از نوع حبس تادیبی از سه ماه تا دو سال قرار خواهد گرفت. همانطورکه در ماده (۲۰۰) قانون مقرر شده، دفعات تکرار بزه که همان خودداری از تکالیف و وظایف مالیاتی است باعث تعلق عنوان مجرمانه و مجازات حبس خواهد بود.
چنانچه مشاهده می­ شود ماده مزبور مجازات حبس را از سه ماه تا دو سال متغیر قرار داده است. مشخص نمودن حداقل و حداکثر میزان مجازات در ماده مزبور این امکان را برای قضات و اعضای هیأت­های حل اختلاف مالیاتی فراهم می ­آورد تا با توجه به میزان بزه و خسارت­های احتمالی آن، مجازات متناسبی را اعمال نمایند. دقیقاً از همین جهت است که افزایش مجازات در صورت انجام دو یا چند باره بزه می ­تواند تضمین­کننده عدالت کیفری باشد.

ب: اقدامات مؤدی به قصد فرار از مالیات

مطابق ماده (۲۰۱) قانون،^[۴۷۶] برخی از اقدامات مؤدی همانند استناد به ترازنامه و حساب سود و زیان یا دفاتر و اسناد و مدارکی که بر خلاف واقع تهیه و تنظیم شده یا خودداری از تسلیم اظهار نامه مالیاتی، ترازنامه و حساب سود و زیان برای سه سال متوالی، در صورتی که به قصد فرار از مالیات و از روی علم و عمد باشد، موجب جریمه­های نقدی مندرج در مواد (۱۹۲)^[۴۷۷] و (۱۹۳) قانون^[۴۷۸] و محرومیت از کلیه معافیت­ها و بخشودگی­های قانونی خواهد شد. این ماده قبل از اصلاحیه ۲۷/۱۱/۱۳۸۰،^[۴۷۹] برای این بزه، کیفر حبس در نظر گرفته بود به نحوی که ماده مزبور را می­شد تنها ماده­ای دانست که به مجازات کیفری از نوع سالب آزادی اشاره می­کرد، که البته این مجازات پس از اصلاحیه مزبور، از ماده فوق حذف گردید.
مطابق ماده مزبور، هر شخصی که از روی علم و عمد و با قصد فرار، به ترازنامه و حساب سود و زیان یا به دفاتر و اسناد و مدارکی که برای تشخیص مالیات ملاک عمل است و بر خلاف حقیقت تهیه و تنظیم شده، استناد نماید، یا برای سه سال متوالی از تسلیم اظهارنامه خودداری نماید، علاوه بر آن­که مشمول مجازات و جریمه نقدی خواهد شد از کلیه معافیت­ها و بخشودگی­های قانونی محروم می­ شود. طبق تبصره این ماده، مدیر یا مدیران مسئول اشخاص حقوقی که به علت خودداری از انجام تکالیف مربوط به تسلیم اظهارنامه، ترازنامه، حساب سود و زیان، دفاتر و اسناد و مدارک، که منجر به تشخیص درآمد اشخاص مذکور به کمتر از میزان واقعی می­گردید و این اقدام آن­ها به موجب اسناد و دلایل محرز می­شد مشمول مجازات مقرر در این ماده قرار می­گرفتند.
چنانچه از این ماده مستفاد است، کلیه اقدامات مزبور از آن­جا که دارای عنصر معنوی و مادی جرم است، در زمره اقدامات مجرمانه قرار می­گیرد که علی­الاصول می­توان بر آن­ها مجازات­های کیفری از نوع سالب و محدود کننده حق و آزادی نیز حمل نمود. البته چنانچه اشاره شد مجازات­های مالی مذکور در این ماده نیز نوعی از مجازات­های کیفری محسوب می­شوند که با ماهیت مجرمانه چنین اقداماتی منافاتی ندارند و می­توانند به عنوان بخشی از مجازات چنین اقدامات بزه­کارانه­ای بر مرتکبین آن­ها اعمال شوند لیکن به نظر، عدم پیش ­بینی مجازات­های کیفری در کنار مجازات­های مالی مربوطه آن هم در فرض ارتکاب افعالی که دارای عنصر مادی و معنوی است، نمی­تواند تضمین مؤثری و مجازاتی متناسب با بزه به شمار رود.
این سیاست­گذاری با اهداف نظام عدالت کیفری مالیاتی همخوانی ندارد چرا که ماده (۲۰۱) مجازات اقدامات متقلبانه را همان مجازات مندرج در ماده (۱۹۲) و (۱۹۳) دانسته است این به معنای آن است که قانون­گذار میان مجازات اقداماتی که دارای عنصر مادی و معنوی جرم است با اقداماتی که این عناصر را همراه خود ندارد، تفاوت چشمگیری منظور نداشته است که این تفاوت همان محرومیت از امتیازاتی همچون معافیت­ها و بخشودگی­های قانونی است. به عنوان مثال شخصی که برای یک­مرتبه و بدون قصد و نیت اقدام به تهیه اظهارنامه نکرده و یا آن را به صورت اشتباه تنظیم نموده است، با شخصی که از روی علم و عمد و با قصد و سوء نیت، دست به چنین اقداماتی زده است هیچ تفاوتی میان آنان گذارده نشده، جز محرومیت از کلیه معافیت­ها و بخشودگی­های قانونی که آن هم معلوم نیست که آیا بزه­کار مشمول آن قرار گرفته یا خیر؟
اگر برای تحقق بزه مالیاتی علاوه بر سوء نیت عام، وجود سوء نیت خاص در مرتکب نیز ضرورت داشته باشد و به عبارتی برای تحقق بزه مالیاتی علاوه بر وجود علم و عمد و دانستن و خواستن، مرتکب دارای سوء نیت خاص یعنی قصد تقلب نیز باشد، باز هم اقدامات متقلبانه مندرج در ماده (۲۰۱) قانون، در زمره جرایم و بزه­های مالیاتی قرار می­گیرد. به عبارتی علم و عمد در صورتی که با قصد تقلب توأم شود عنصر معنوی بزه مالیاتی را به وجود می ­آورد. بنابراین زمانی که مشخص گردد، مؤدی چنین سوء نیت خاصی را درنظر داشته، بزه مالیاتی محقق می­ شود.^[۴۸۰]
همچنین نظر به مراتب فوق می­توان چنین برداشت کرد که اصل تناسب مجازات با بزه و جرم در این ماده مورد رعایت قرار نگرفته است که طی آن هر یک از بزه­ها و جرایم در دو فرض عمد و غیر عمد و یا توسل و عدم توسل به اعمال متقلبانه، به صورت تقریباً یکسان مورد مجازات قرار گرفته­اند.
از آن­جا که رعایت عدالت با اعمال مجازات­های متناسب محقق می­ شود، به نظر لازم است تا علاوه بر مجازات­های مالی، مجازات­های سالب و محدودکننده حق و آزادی نیز در صورت سوء نیت و بکارگیری روش­های متقلبانه از سوی مؤدی، وضع و اعمال شود تا از این طریق تضمین مناسب­تری در جهت وصول مالیات­ها انجام گیرد. البته باید مدنظر داشت که با توجه تغییر ماده مزبور، حذف مجازات کیفری حبس می ­تواند ناشی از دو عامل باشد. حذف این مجازات شاید ناشی از این رویکرد قانون­گذار و سیاست­گذار کیفری باشد، که اساساً اقدام مزبور را در زمره بزه و جرم مالیاتی نمی­داند و به عبارتی انجام اقدامات متقلبانه به قصد فرار مالیاتی را جرم مالیاتی تلقی نمی­کند و شاید ناشی از این عامل باشد که استفاده از مجازات­های سالب حق و آزادی را مناسب جرایم مالیاتی نمی­داند.
گذشته از اینکه رویکرد قانون­گذار نسبت به حذف مجازات مزبور چه بوده است، جرم انگاری پدیده فرار مالیاتی و در نظر گرفتن مجازات برای متخلفان می ­تواند راهکاری حقوقی و قانونی مثبت باشد که با ارائه تضمین مناسب، اشخاص را وادار به تمکین مالیاتی نموده و در نتیجه مسیر عدالت که از تمکین همگانی مؤدیان می­گذرد هموار گردد.
ماده مورد بحث، اقداماتی همانند استناد به ترازنامه و حساب سود و زیان یا دفاتر و اسناد و مدارکی که بر خلاف واقع تهیه و تنظیم شده یا خودداری از تسلیم اظهارنامه مالیاتی، ترازنامه و حساب سود و زیان را صرفاً در صورتی که برای سه سال متوالی انجام گرفته باشد و علاوه بر آن قصد مؤدی بر فرار از مالیات از روی علم و عمد تعلق گرفته باشد، موجب جریمه­های نقدی مذکور نموده است. چنانچه مشاهده می­ شود قصد قانون­گذار چشم­پوشی از اقدامات متقلبانه افراد است.
علاوه بر مراتب بالا به نظر می­رسد جریمه­های نقدی مذکور در مواد (۱۹۲) و (۱۹۳) قانون، که حسب مورد شامل ۱۰، ۲۰ و ۴۰ درصد مالیات متعلق است تضمین مناسبی جهت الزام به پرداخت مالیات توسط مؤدیان متخلف نخواهد بود. ضمن آن­که محرومیت از کلیه معافیت­ها و بخشودگی­های قانونی که امکان تعلق به مؤدیان را دارد، به عنوان تمایز میان اقدامات مزبور که به قصد فرار از پرداخت مالیات از روی علم و عمد به وقوع پیوسته است با تخلفاتی که چنین وصفی را به همراه ندارد، چشمگیر نمی ­باشد. در این خصوص لازم است ضمن اعمال مجازات­های کیفری، مجازات­های مالیاتی نیز افزایش قابل توجهی داشته باشد تا اشخاص حتی به فکر اعمال متقلبانه به منظور فرار از پرداخت مالیات نیفتند.
یکی از اصول مسلم حقوقی در نظام قضایی ما آن است که جهل به قانون رافع مسئولیت نیست که از آن با عنوان جهل به حکم نیز تعبیر می­ شود. این اصل که در ماده (۱۵۵) قانون مجازات اسلامی مصوب ۱۳۹۲ نیز بیان شده است تمام مؤدیان را موظف به کسب اطلاع از مفاد قانون مالیاتی نموده است. بنابراین در صورت ارتکاب هرگونه عملی که نوعی تخلف یا بزه مالیاتی شناخته شده باشد، هیچ­گونه عذر و بهانه­ای از آنان قابل قبول نخواهد بود. بر این اساس انجام اقدامات به قصد فرار از مالیات حتی برای بار اول نیز می ­تواند عنوان مجرمانه داشته باشد.
نکته عجیب این ماده آن­جاست که محرومیت از کلیه معافیت­ها و بخشودگی­ها که به عنوان مجازات تشدیدی در مورد ارتکاب اعمال متقلبانه برای مدت ۳ سال، آنقدر مجازات سطح پایینی است که نمی­ توان آن­را تضمین­کننده اصول عدالت کیفری قلمداد کرد. مهلت دادن به مؤدی بزه­کار آن هم برای مدت ۳ سال امر اشتباهی است که بواسطه ایجاد فرصت ۳ ساله به آنان راه عدالت کیفری را سخت و دشوار می­سازد.
با عنایت به مراتب فوق، لازم است تا سیاست کیفری مالیاتی با قرار دادن اقدامات متقلبانه در زمره جرائم مالیاتی که در آن سوء نیت، کسب انتفاع، قصد و از روی علم و آگاهی، وجود دارد مسیر عدالت کیفری را هموار نماید.

ج: عدم پرداخت بدهی مالیاتی

ماده (۲۱۰) قانون، مؤدیان را ملزم به پرداخت بدهی مالیاتی خود ظرف مدت ده روز از تاریخ ابلاغ برگ قطعی نموده است. چنانچه در این مدت نسبت به پرداخت بدهی اقدام نشود، اداره امور اقتصادی و دارایی به موجب برگ اجرایی به وی ابلاغ می­ کند تا نهایتاً ظرف یک ماه از تاریخ ابلاغ نسبت به پرداخت مالیات اقدام نماید.
یکی از مجازات­های استنکاف از پرداخت بدهی مالیاتی توقیف اموال مؤدی است. مطابق ماده (۲۱۱) قانون،^[۴۸۱] عدم پرداخت یا ترتیب ندادن پرداخت بدهی پس از ابلاغ برگ اجرائی موجب توقیف اموال منقول یا غیر منقول مؤدی به اندازه بدهی مؤدی اعم از اصل و جرایم متعلقه به اضافه (۱۰%) درصد بدهی خواهد شد.
همچنین یکی دیگر از مجازات­های بدهکاران مالیاتی در ماده (۲۰۲) قانون، مندرج است که به موجب آن، وزارت امور اقتصادی و دارایی یا سازمان امور مالیاتی کشور می‌تواند از خروج بدهکاران مالیاتی که میزان بدهی قطعی آن­ها از ده میلیون (۱۰،۰۰۰،۰۰۰)^[۴۸۲] ریال بیشتر است از کشور جلوگیری نماید. حکم این ماده در مورد مدیر یا مدیران مسئول اشخاص حقوقی خصوصی بابت بدهی قطعی مالیاتی شخص حقوقی اعم از مالیات بر درآمد شخص حقوقی یا مالیات‌هایی که به موجب این قانون شخص حقوقی مکلف به کسر و ایصال آن می‌باشد و مربوط به ‌دوران مدیریت آنان بوده نیز جاری است‌.
چنانچه ملاحظه می­ شود دو نوع مجازات برای مستکفین از پرداخت بدهی مالیاتی در قانون ذکر شده است که یکی از آن­ها، از نوع جریمه­های نقدی است و دیگری از نوع سلب حق آزادی می­باشد. باید به این نکته توجه داشت که خروج بدهکاران مالیاتی بیش از آن­که نوعی مجازات باشد، علت دیگری دارد و آن اینکه با بهره گرفتن از این محدودیت، از احتمال خروج دائمی و یا طولانی مدت بدهکار که می ­تواند مالیات متعلق را مشمول مرور زمان نماید جلوگیری به عمل آورده باشد.
توقیف اموال مؤدی، آخرین راهی است که در اختیار سازمان مالیاتی قرار گرفته است تا چنانچه مؤدی نسبت به پرداخت مالیات اقدام نکرد و حتی جریمه­های ناشی از عدم پرداخت نیز او را ملزم به تمکین مالیاتی ننمود، جهت دریافت حقوق هویت­های جمعی از بابت مالیات متعلق به همراه جریمه­های عدم پرداخت، اقدام به توقیف اموال وی نماید. توقیف اموال می ­تواند مؤثرترین تضمین جهت دریافت مالیات­ها به شمار رود چرا که این اقدام به طور مستقیم منتهی به وصول مالیات مربوطه می­ شود و از این طریق می­توان به صورت قطعی به حقوق هویت­های جمعی نایل آمد.
بر این اساس می­توان توقیف اموال را یکی از کارآمدترین تضمینات و ضمانت اجرای عدم پرداخت مالیات دانست که به جهت کسب مالیات­های مربوطه مسیر عدالت را هموار و نابرابری­های پیش­آمده را جبران می­سازد.
تضمین مندرج در ماده (۲۰۲) قانون، که به ممنوع الخروج شدن افراد اشاره دارد، مقرر می­دارد: از خروج بدهکاران مالیاتی که میزان بدهی قطعی آن­ها از ۱۰ میلیون ریال بیشتر است، از کشور جلوگیری می­ شود یعنی ممنوع الخروج می­شوند. حکم این ماده در مورد مدیر یا مدیران مسئول اشخاص حقوق خصوصی بابت بدهی قطعی مالیاتی شخص حقوقی اعم از مالیات بر درآمد شخص حقوقی یا مالیات­هایی که به موجب این قانون شخص حقوقی مکلف به کسر یا وصول آن می­باشد و مربوط به دوران مدیریت آنان بوده جاری است. لازم به ذکر است به موجب قانون بودجه سال ۹۳ و به منظور حمایت از تولیدکنندگان مبلغ ۱۰ میلیون ریال بدهی قطعی مالیاتی به ۵۰۰ میلیون تومان فقط برای مدیران مربوطه در واحدهای تولیدی و صنعتی افزایش یافته است.^[۴۸۳]
همچنین نمایندگان مجلس شورای اسلامی در تاریخ ۱/۷/۱۳۹۳ با تصویب بندی سقف بدهی بدهکاران مالیاتی برای ممنوع‌الخروج شدن را افزایش دادند که در این صورت اشخاص حقیقی چنانچه بیش از ۱۰۰ میلیون ریال بدهی داشته باشند، ممنوع الخروج خواهند شد.